Raportowanie ESG okiem audytora

Paweł Zaczyński, Associate Partner, Biegły rewident, Grant Thornton

Jakie działania muszą podjąć spółki, aby prawidłowo zaraportować zgodność z taksonomią SF za rok 2022?

Sporządzając sprawozdania niefinansowe za 2021 r., wybrane podmioty musiały zaraportować jedynie, czy ich działalność, nakłady inwestycyjne i wybrane koszty operacyjne są objęte taksonomią. Co więcej, dotyczyło to tylko dwóch kategorii, tj. łagodzenia zmian klimatu oraz adaptacji do zmian klimatu.

Raportowanie niefinansowe od 2022 r. zmieni się w sposób znaczący. Po pierwsze, spółki, które do tej pory były objęte obowiązkiem raportowania niefinansowego, będą musiały policzyć, na ile ich działalność, nakłady inwestycyjne i wybrane koszty operacyjne są zrównoważone. Po drugie, zaraportują już nie dwie, lecz sześć kategorii, a raportowanie obejmie także: zasoby wodne i morskie, gospodarkę o obiegu zamkniętym, zanieczyszczenia, bioróżnorodność i ekosystemy. Dodatkowo będą już obowiązywały pełne ujawnienia związane z raportowaniem niefinansowym i spółki będą musiały raportować, co składa się na licznik, a co na mianownik poszczególnych wskaźników. Ponadto, będą również publikować informacje dotyczące m.in. istotnych zmian, które wystąpiły w okresie sprawozdawczym w odniesieniu do realizacji planów w zakresie nakładów inwestycyjnych, przyczyn leżących u podstaw tych zmian, a także wpływu tych zmian na możliwość dostosowania rodzajów działalności gospodarczej przedsiębiorstwa do systematyki oraz na okres, w którym oczekuje się, że dana zmiana nastąpi.

Biorąc zatem pod uwagę szeroki zakres raportowanych informacji, nie da się wypełnić nowych obowiązków sprawozdawczych, zostawiając przygotowanie danych na ostatnią chwilę. Aby prawidłowo sporządzić sprawozdanie, spółki będą musiały odpowiednio wcześniej zapoznać się z nowymi aneksami do dyrektywy unijnej dotyczącej taksonomii, aby zrozumieć, jak rozszerzony zakres raportowania wpływa na pozyskanie danych. Warto także już teraz wdrożyć system kontroli wewnętrznej, który zapewni w miarę możliwości automatyczne pozyskiwanie danych. Trzeba bowiem pamiętać, że raportowanie niefinansowe mocno opiera się na raportach finansowych, a zarówno wskaźnik przychodów zrównoważonych, jak i nakłady inwestycyjne powinny być zgodne ze sprawozdaniem finansowym. Jedynie wskaźnik dotyczący kosztów operacyjnych nie wynika ze sprawozdań finansowych, ale i tak źródłem danych do jego wyliczenia są dane pochodzące z systemu finansowo-księgowego. Najprostszą kwestią przy sporządzaniu sprawozdań niefinansowych za 2022 r. będzie zatem przeprowadzenie już samych wyliczeń i sporządzenie sprawozdania. Jednak to też jest jakiś proces, który trzeba w spółce zaimplementować. Kluczem do sprawnego zaraportowania zgodnego z taksonomią jest zatem znajomość przepisów i na tej bazie pozyskanie danych do raportowania. Spółki, które nie podjęły takich przygotowań, prawdopodobnie zlecą przygotowanie raportowania niefinansowego na zewnątrz organizacji.

Jaki będzie zakres badania tych raportów przez biegłego rewidenta?

Raportowanie niefinansowe za 2022 r., które będzie częścią raportu rocznego sporządzanego przez spółkę, podlega takim samym procedurom, jak weryfikacja sprawozdania z działalności. Określa je Krajowy Standard Badania 720 „Obowiązki biegłego rewidenta dotyczące innych informacji”. Warto podkreślić, że obowiązki te nie stanowią usługi atestacyjnej. Zgodnie z tym standardem audytor ma obowiązek rozpatrzeć, czy występuje istotna niespójność pomiędzy sprawozdawczością finansową a niefinansową. Przykładem takiego działania będzie uzgodnienie mianownika wskaźnika nakładów inwestycyjnych do zwiększeń środków trwałych i wartości niematerialnych w sprawozdaniu finansowym. Ponadto, biegły rewident ma obowiązek rozpatrzeć, czy występuje istotna niespójność pomiędzy sprawozdawczością niefinansową a wiedzą uzyskaną podczas badania. Przykładem takich działań może być uzgodnienie poszczególnych elementów licznika wskaźnika dotyczącego obrotu lub kosztów operacyjnych do zestawień kont analitycznych, które biegły analizował podczas badania sprawozdania finansowego. Ponadto, biegły rewident w ramach tego standardu ma obowiązek przeczytać i przeanalizować informacje niefinansowe i zadecydować, czy nie są istotnie niespójne ze sprawozdaniem finansowym. Audytor ma być także wyczulony na przesłanki wskazujące, że informacje niefinansowe niepowiązane ze sprawozdaniem finansowym lub wiedzą biegłego rewidenta uzyskaną podczas badania wydają się być istotnie zniekształcone. Przykładem działania biegłego rewidenta w tym zakresie jest chociażby sprawdzenie kompletności ujawnień.

A jak będą badane raporty pod dyrektywą CSRD?

Ścieżka wdrożenia taksonomii i raportowania CSRD w Unii Europejskiej przewiduje, że powstanie oddzielny standard do weryfikacji raportowania zrównoważonego rozwoju. Zanim to się jednak stanie, możliwa jest weryfikacja raportów pod dyrektywą CSRD zgodnie z Krajowym Standardem Usług Atestacyjnych 3000 „Usługi atestacyjne inne niż badania lub przeglądy historycznych informacji finansowych”. Standard ten, podobnie jak unijne przepisy, przewiduje dwa rodzaje weryfikacji: usługę atestacyjną dającą ograniczoną pewność oraz usługę atestacyjną dającą racjonalną pewność.

Zgodnie z planami wdrożenia dyrektywy CSRD pierwsze raporty zrównoważonego rozwoju mają podlegać weryfikacji dającej ograniczoną pewność. Dopiero najwcześniej po trzech latach (choć są też projekty zakładające sześć lat) możliwe jest wdrożenie przepisów, które będą wymagały racjonalnej pewności. Aby w prosty sposób zrozumieć różnicę, to usługę atestacyjną dającą ograniczoną pewność można porównać z przeglądem sprawozdań finansowych, natomiast usługę dającą racjonalną pewność z badaniem sprawozdań finansowych. To wpływa na zakres procedur i czasochłonność zleceń, a co za tym idzie − na koszty weryfikacji.

Przy usłudze atestacyjnej dającej ograniczoną pewność audytor wykonuje zatem przede wszystkim procedury analityczne, jak również kieruje zapytania do spółki w celu zebrania odpowiednich informacji, które pozwalają mu później wysnuć wniosek, czy cokolwiek zwróciło jego uwagę, co pozwalałoby mu sądzić, że informacja o zagadnieniu będącym przedmiotem zlecenia jest istotnie zniekształcona. Przy usłudze atestacyjnej dającej racjonalną pewność audytor dodatkowo weryfikuje dokumenty, wybiera próby, może korzystać z pomocy eksperta, jak również przeprowadzać inne procedury substantywne. To powoduje, że zapewnienie o prawidłowości raportu zrównoważonego rozwoju będzie silniejsze.

Można przyjąć założenie, że planowany standard dotyczący weryfikacji raportowania zgodnie z dyrektywą CSRD będzie spójny z omówionym standardem 3000.

Co powinny zrobić spółki, aby prawidłowo zaraportować zgodnie z ESRS?

Standardy ESRS uporządkują raportowanie ESG i spowodują, że raportowanie zrównoważonego rozwoju będzie bardziej przejrzyste, porównywalne, ale także będzie zawierało więcej informacji. To jednak oznacza także konieczność pozyskania nowych danych do raportowania.

Zgodnie z tymi standardami raportowanie zostanie podzielone na trzy warstwy (jednolitą dla wszystkich spółek, jednolitą dla danego sektora i specyficzną dla danej spółki), na trzy obszary (dotyczącą modelu biznesowego i zarządzania strategią zrównoważonego rozwoju, implementacji, tj. określenia polityk, celów i sposobu ich realizacji oraz pomiaru realizacji polityk i celów) i na trzy tematy ESG.

To, co stoi za literką E, jest spójne z taksonomią. Mamy tu takie elementy, jak zmiana klimatu, zanieczyszczenia, zasoby wodne i morskie, bioróżnorodność i ekosystemy, gospodarka w obiegu zamkniętym. Tym samym standardy ESRS w porównaniu z taksonomią rozszerzą zakres raportowania o literki S i G. W uproszczeniu możemy powiedzieć, że literka S będzie rozszerzeniem minimalnych gwarancji znanych już z taksonomii. Z kolei za literką G będą stały znane spółkom giełdowym, ułożone w nowe standardy, dobre praktyki z zakresu ładu korporacyjnego.

Aby się do tych nowych standardów przygotować, nie wystarczy zebrać jeszcze więcej danych do raportowania, co oczywiście będzie wiązało się z dodatkowym czasem potrzebnym do przygotowania raportu zgodnie z tymi standardami. Będzie to także oznaczało szereg innych aktywności. Spółka chociażby będzie musiała dokonać oceny istotności i ujawnić w sprawozdaniu wyniki tych badań, wskazując m.in. listę i opis istotnych wpływów, ryzyk i szans. Co więcej, spółki będą musiały gromadzić dla całego łańcucha wartości w konsolidacji dane dotyczące surowców, dostawców, procesów, klientów czy utylizacji. Jeśli spółka będzie miała problem z pozyskaniem takich danych, to i tak nadal będzie musiała oszacować te informacje, wykorzystując dostępne racjonalne metody (jak choćby metody porównawcze).

Raportowanie zgodnie z ESRS będzie zatem kolejnym krokiem wiążącym się z rozbudowaniem systemów kontroli wewnętrznej raportowania i pozyskiwania danych w spółce. Będzie również wymagało pogłębionych analiz pozyskanych danych. Nie bez znaczenia będzie także przypisanie działalności spółki do jednego z 40 sektorów podzielonych na 14 makrosektorów. Już na tym etapie może być potrzebna analiza, choć wydaje się ona nie tak skomplikowana, jak w przypadku przypisania działalności zgodnie z taksonomią.

Z perspektywy kontroli wewnętrznej najbardziej skomplikowane, a tym samym czasochłonne, wydaje się pozyskiwanie danych dla łańcucha wartości. To będzie kolejny duży krok w porównaniu z taksonomią. Jeśli już teraz wiele podmiotów ma problemy z wdrożeniem taksonomii (czyli samej literki E), to tym bardziej rozszerzenie jej o S i G oraz ubranie w określone standardy będzie jeszcze większym wyzwaniem, z którym spółki będą musiały się zmierzyć.

Co więcej, w kolejnych latach nie tylko duże podmioty giełdowe będą podlegać temu raportowaniu, ale w praktyce także znacząca część przedsiębiorstw zatrudniających powyżej 250 pracowników, a zatem spółki, które do tej pory nie były objęte tym rygorem raportowania.