Kradną? To płać!

Zakłady energetyczne kwestionują pobieranie podatku VAT od opłat nakładanych za nielegalny pobór energii. W sytuacji kradzieży energii nie dochodzi bowiem do odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Firmy czekają na oficjalne stanowisko Ministerstwa Finansów.

O tym, że za opłaty od kradzieży energii zakłady energetyczne powinny zapłacić podatek VAT, poinformował w piśmie podsekretarz stanu w Ministerstwie Finansów. Budzi ono istotne wątpliwości. Zdaniem spółek dystrybucyjnych stoi bowiem w sprzeczności z ugruntowanym wcześniej stanowiskiem ministerstwa. Konieczna jest zatem weryfikacja. Zdaniem władz firm dystrybucyjnych w świetle istotnych rozbieżności wynikających z niejasnych przepisów prawa podatkowego (prowadzących do możliwości niejednolitego stosowania tych przepisów przez organy podatkowe), istotne znaczenie będzie mieć nowe stanowisko wyrażone w oficjalnej formie przez Ministerstwo Finansów.

Nielegalny pobór

bez wynagrodzenia

Stosownie do art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ministerstwo Finansów uznało, że nielegalne pobieranie energii należy uznać za dostawę towarów. Zdaniem przedstawicieli zakładów energetycznych, w sytuacji nielegalnego pobierania energii elektrycznej nie dochodzi jednak do dostawy towarów za wynagrodzeniem. Skąd taka interpretacja?

- Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towar rozumie się między innymi wszelkie postaci energii. W sytuacji nielegalnego pobierania energii nie występuje przeniesienie prawa do rozporządzania energią elektryczną jak właściciel. Aby mogło dojść do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami, konieczne jest współdziałanie co najmniej dwóch podmiotów. Współdziałanie to polega na tym, iż dostawca działa z zamiarem dostarczenia określonego towaru (np. energii) uprawnionemu odbiorcy, który to w związku z otrzymanym towarem zobowiązany jest do uiszczenia odpowiedniego wynagrodzenia. Do przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel wymagane jest więc istnienie więzi prawnej pomiędzy dostawcą a nabywcą - twierdzą w oficjalnym stanowisku przedstawiciele Polskiego Towarzystwa Przesyłu i Rozdziału Energii Elektrycznej, które grupuje największe zakłady energetyczne w Polsce. - W sytuacji nielegalnego pobierania energii elektrycznej pobór następuje bez wiedzy i zgody zakładu energetycznego. Nie istnieje zatem więź prawna pomiędzy zakładem energetycznym a odbiorcą. Ponadto więź taka nie powstaje również w związku z dokonaniem kradzieży energii elektrycznej. Popełnienie czynu określanego jako nielegalne pobieranie energii skutkuje jedynie powstaniem po stronie sprawcy zobowiązania do wypłaty odszkodowania w rozumieniu cywilistycznym lub w postaci opłaty za nielegalne pobieranie energii - komentuje PTPiREE. - Podmioty dokonujące nielegalnego poboru energii działają zatem na szkodę zakładów energetycznych. Nie może być więc mowy o jakimkolwiek współdziałaniu tych dwóch podmiotów. W konsekwencji nie można twierdzić, iż w przypadku kradzieży energii elektrycznej zakład energetyczny dokonał dostawy towarów - konkluduje.

Przeciwko zakwalifikowaniu nielegalnego pobierania energii jako dostawy towarów przemawia również fakt, iż jako nielegalne pobieranie energii kwalifikowane są także czyny związane np. z uszkodzeniem układu pomiarowo-rozliczeniowego bez względu na fakt, czy pobór energii elektrycznej miał miejsce.

Nie ma ekwiwalentności

Zgodnie z ustawą o VAT, pojęcie odpłatności jest powiązane ze świadczeniem należnym z tytułu sprzedaży. Istotne zatem dla określenia, czy dana czynność jest odpłatna, jest zbadanie, czy występuje element ekwiwalentności wzajemnych świadczeń. Powinna ona polegać na ścisłym związku między świadczeniem nabywcy a czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT. W sytuacji nielegalnego pobierania energii elektrycznej nie występuje taka zależność. Dodatkowo, obowiązek uiszczenia opłaty za nielegalne pobieranie energii i wysokość tej opłaty nie są związane z jakimkolwiek świadczeniem wykonanym przez przedsiębiorstwo energetyczne.W analizowanej sytuacji podmiot dokonujący nielegalnego pobierania energii elektrycznej działa bez wiedzy i zgody zakładu energetycznego. Pomiędzy podmiotem nielegalnie pobierającym energię lub usiłującym ją pobrać a zakładem energetycznym nie istnieje zatem żadna więź prawna. Związek pomiędzy tymi podmiotami powstaje po dokonaniu czynu tylko w tym zakresie, w jakim sprawca zobowiązany jest do naprawienia wyrządzonej szkody. W świetle powyższego podkreślić należy odszkodowawczy charakter opłat za nielegalne pobieranie energii, który wyklucza zakwalifikowanie ich jako wynagrodzenie za dostarczony towar.

Nie opłata, lecz odszkodowanie

Opłata za nielegalne pobieranie energii jest pobierana w trybie określonym przepisami o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Tryb ten jest właściwy w przypadku opłat o charakterze sankcyjnym, w przeciwieństwie do dochodzonych wynagrodzeń za dostawę towarów. Regulacje zawarte w prawie energetycznym wprowadzają uprawnienie do alternatywnego dochodzenia naprawienia szkody bądź w drodze opłaty za nielegalne pobieranie energii, bądź na zasadach ogólnych. Skorzystanie przez przedsiębiorcę z uproszczonego dochodzenia odszkodowania, tj. poprzez opłatę za nielegalne pobieranie energii, oznacza rezygnację z dochodzenia odszkodowania na zasadach ogólnych. Powyższe potwierdza, że opłata taryfowa za nielegalne pobieranie energii elektrycznej ma charakter odszkodowawczy, tj. ma rekompensować przedsiębiorstwu energetycznemu ponoszone straty.

Opłaty za nielegalne pobieranie energii nie stanowią wynagrodzenia za energię pobraną od zakładu energetycznego, lecz mają charakter odszkodowania dla zakładu energetycznego za poniesioną szkodę oraz kary nakładanej na podmiot dokonujący nielegalnego pobierania energii i jako takie nie mogą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Na marginesie należy również dodać, iż w omawianej kwestii nie może być mowy o dostawie towarów bez wynagrodzenia lub odpłatnym świadczeniu usług, a zatem nie występują inne czynności określane w przepisach jako podlegające opodatkowaniu.

Kiedy obowiązek podatkowy?

W przypadku uznania nielegalnego pobierania energii za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT nie jest możliwe określenie momentu powstania obowiązku podatkowego. Powstaje on z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla takich rozliczeń. W przypadku nielegalnego pobierania energii termin płatności opłaty za ten pobór nie jest określony w umowie właściwej dla takich rozliczeń. Popełnienie czynów niedozwolonych określanych mianem nielegalnego pobierania energii nie następuje bowiem na podstawie umowy zawartej przez przedsiębiorstwo energetyczne. W związku z tym zastosowanie się podatnika do przepisu art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a ustawy o VAT nie jest w tym przypadku możliwe. Dodatkowo brak jest regulacji, która w sytuacji nielegalnego pobierania energii pozwoliłaby zastosować zasadę ogólną wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru.

Zakłady energetyczne nie są zwykle w stanie określić, w jakim zakresie nielegalne pobieranie energii w ogóle nastąpiło (a jeżeli faktycznie miało miejsce, to nie jest możliwe określenie momentu, w którym ten pobór nastąpił). Z całą pewnością nie może być uznana za ten moment data wykrycia nielegalnego pobierania energii elektrycznej. W związku z tym, również zastosowanie odpowiednio reguły ogólnej określonej w art. 19 ust. 1 ustawy o VAT nie jest możliwe.

Powyższe może w praktyce powodować, że podatnik nie będzie w stanie na podstawie obowiązujących przepisów o VAT określić momentu powstania obowiązku podatkowego dla nielegalnego pobierania energii elektrycznej. Tym samym nie będzie możliwe określenie wszystkich elementów zobowiązania podatkowego, o których mowa w art. 5 Ordynacji podatkowej. Stosownie do zasady racjonalności ustawodawcy należy uznać, że fakt, iż moment powstania obowiązku podatkowego w sytuacji nielegalnego pobierania energii nie został określony, oznacza, iż ustawodawca takich sytuacji nie zamierzał objąć zakresem ustawy o VAT.

Skąd zmiana interpretacji?

Modyfikacja stanowiska resortu finansów w zakresie opodatkowania podatkiem VAT nielegalnego pobierania energii elektrycznej nie znajduje uzasadnienia w zmianie brzmienia przepisów o VAT obowiązujących po 1 maja 2004 r. Te w analizowanym zakresie nie uległy zmianie, która miałaby z kolei wpływ na zmianę podatkowego traktowania nielegalnego pobierania energii.

Stosownie bowiem do brzmienia ustawy sprzed 1 maja 2004 r., opodatkowaniu podatkiem VAT podlegała "sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej". W nowym, tj. obowiązującym od 1 maja 2004 r., stanie prawnym opodatkowaniu podlega "dostawa towarów". Zasadnicza zmiana przepisu określającego katalog czynności podlegających opodatkowaniu VAT polegała zatem na zastąpieniu słowa "sprzedaż" terminem "dostawa".

Według przedstawicieli spółek dystrybucyjnych, zmiana nie powinna wpłynąć na stanowisko dotyczące opodatkowania nielegalnego pobierania energii. Co prawda, zakres pojęcia "dostawa" jest szerszy niż pojęcie "sprzedaż" w rozumieniu cywilistycznym (obejmuje bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, a więc sytuacje z założenia wykraczające poza zakres przeniesienia prawa własności w przypadku czynności prawnej sprzedaży). Niemniej jednak na gruncie poprzednio obowiązującej ustawy o VAT sprzedaż w rozumieniu tej ustawy była również pojęciem szerszym niż sprzedaż w rozumieniu Kodeksu cywilnego (sprzedaż obejmowała bowiem dostawę, odpłatne świadczenie usług oraz wykonywanie innych czynności określonych w art. 2 ustawy). Bez względu na stosunkowo szeroki zakres znaczeniowy wskazanych pojęć, zarówno w starym, jak i nowym stanie prawnym nie można jednak uznać, że nielegalne pobieranie energii elektrycznej może zostać zaklasyfikowane jako "sprzedaż" (brak bowiem możliwości uznania, że nielegalne pobieranie energii stanowiło jedną z czynności określonych w art. 2 starej ustawy o VAT), jak i "dostawa towaru". Stąd analizowana zmiana pozostaje bez wpływu na podatkową klasyfikację nielegalnego pobierania energii. Brak jest także innych zmian w przepisach o VAT, które uzasadniałyby twierdzenie, że nielegalne pobieranie energii elektrycznej podlega opodatkowaniu VAT.

Za złodziejstwo

zapłacą zakłady?

W praktyce ściągalność opłat za nielegalne pobieranie energii jest bardzo niska, co jest konsekwencją uwarunkowań istniejących przy ściąganiu tych opłat (mają one charakter kar nakładanych na podmioty usiłujące dokonać lub dokonujące kradzieży energii elektrycznej). Konsekwencją uznania nielegalnego pobierania energii za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT byłoby zatem przesunięcie ciężaru finansowania podatku z ostatecznego konsumenta na zakłady energetyczne. Podkreślenia wymaga fakt, że obciążanie ciężarem podatku VAT zakładów energetycznych jest niezgodne z zasadą wspólnego systemu podatkowego od wartości dodanej wyrażaną przez Pierwszą Dyrektywę Rady z 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich w zakresie podatków obrotowych. Zgodnie z tą Dyrektywą, opodatkowanie VAT polega na stosowaniu do towarów lub usług powszechnego podatku obciążającego konsumpcję. W konsekwencji, opodatkowanie nielegalnego pobierania energii elektrycznej - z uwagi na przesunięcie ciężaru podatku VAT z ostatecznego konsumenta na wcześniejsze ogniwo obrotu, tj. zakłady energetyczne - prowadziłoby w praktyce do niezgodności polskich regulacji z przepisami wspólnotowego prawa.

Podwójny podatek

niedopuszczalny

Przeciwko opodatkowaniu VAT-em nielegalnego pobierania energii elektrycznej przemawia także sposób kalkulacji taryfy na energię.

Jednym z elementów składowych ceny za energię elektryczną jest wartość kosztów działalności gospodarczej przedsiębiorstwa energetycznego w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną. Obejmuje ona straty bilansowe, a w tym także odpowiednią część energii elektrycznej, która zostaje w trakcie roku nielegalnie pobierana. W efekcie analizowana wartość zostaje opodatkowana VAT-em przy okazji sprzedaży energii elektrycznej. W przypadku odrębnego opodatkowania tzw. nielegalnego pobierania energii faktycznie doszłoby do podwójnego opodatkowania energii elektrycznej. W opisywanej sytuacji, jedna i ta sama wartość byłaby po pierwsze ujęta w podstawie opodatkowania przy okazji sprzedaży energii; po drugie, wartość ta stanowiłaby jednocześnie podstawę opodatkowania nielegalnego pobierania energii. Niedopuszczalne jest podwójne opodatkowanie jednej wartości. Jest to sprzeczne z zasadą wyrażoną w wymienianej już Pierwszej Dyrektywie Rady. Zgodnie z nią, zasada systemu podatkowego od wartości dodanej polega na stosowaniu do towarów lub usług powszechnego podatku obciążającego konsumpcję. Nie jest uzasadniona taka interpretacja przepisów o VAT, która umożliwiałaby objęcie opodatkowaniem jednej wartości więcej niż raz. Skoro wartość nielegalnie pobranej energii zostaje ujęta w cenie sprzedaży energii elektrycznej, należy uznać, że wartość ta została już ujęta w podatku obciążającym konsumpcję. Nie jest więc możliwe powtórne obciążenie konsumenta tym podatkiem.

W konsekwencji interpretacja przepisów o VAT, umożliwiająca podwójne opodatkowanie jednej wartości, nie jest zgodna z prawem wspólnotowym.

Obciążenie

zaburzy równowagę

Przeciwko opodatkowaniu VAT-em w analizowanej sytuacji przemawia także obowiązek zapewnienia przez przedsiębiorstwo energetyczne określonego ilościowego udziału zakupu energii wytworzonej w skojarzeniu i z odnawialnych źródeł w całkowitej ilości sprzedanej energii. Uznanie, że przy nielegalnym pobieraniu energii dochodzi do dostawy energii, doprowadziłoby także do pogorszenia i tak trudnej sytuacji na rynku energii wytwarzanej ze źródeł odnawialnych i energii wytwarzanej w źródłach skojarzonych. Przedsiębiorstwa energetyczne są zobowiązane do zapewnienia określonego udziału energii elektrycznej ze skojarzonych źródeł energii (i energii ze źródeł odnawialnych), i sprzedanej odbiorcom dokonującym zakupu energii elektrycznej na własne potrzeby, w wykonanej całkowitej rocznej sprzedaży energii elektrycznej przez dane przedsiębiorstwo energetyczne tym odbiorcom.

W przypadku uznania nielegalnego pobierania energii za dostawę energii elektrycznej doszłoby do faktycznego powiększenia całkowitej rocznej sprzedaży energii elektrycznej danego przedsiębiorcy. Spowodowałoby to automatyczny wzrost procentowego udziału zakupów wskazanych rodzajów energii, do zachowania którego jest zobowiązany przedsiębiorca energetyczny. Teraz na rynku energetycznym panuje deficyt wspomnianych rodzajów energii. Konieczność zwiększonych zakupów tzw. czystej energii pogorszy więc sytuację przedsiębiorstw energetycznych.