Czy standardy zapewniają ?jednakową rachunkowość?

Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (MSSF), obowiązujące w Unii Europejskiej, wcale nie pokazują jednakowo skutków danej transakcji, sytuacji majątkowej lub wyników finansowych spółek

Standardy nie stanowią spójnego, zintegrowanego zestawu zasad rachunkowości. Niezgodności pojawiają się nie tylko wewnątrz poszczególnych standardów, ale także pomiędzy nimi. W dodatku często można wybrać różne opcje w ramach tych samych standardów.

Zarówno Rada Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (RMSR), jak i Komitet ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej (IFRIC) pracują nad ujednoliceniem podejścia, jeśli chodzi o najbardziej kontrowersyjne obszary - transakcje pod wspólną kontrolą, nabycie udziałów mniejszościowych oraz programy lojalnościowe. Nadal jednak nie ma żadnego zestawu najlepszych praktyk MSSF, uwzględniającego specyfikę poszczególnych branż.

A oto kilka przykładowych obszarów, w przypadku których trudno o jednakową czy też porównywalną rachunkowość.

Wyłączenia w MSSF 1

Ze wzglźdów praktycznych MSSF 1 "Zastosowanie Międzynarodowych standardów sprawozdawczości finansowej po raz pierwszy" zezwolił na znaczną liczbę wyłączeń dotyczących innych standardów. To może mieć znaczący wpływ na sprawozdania finansowe spółek jeszcze przez wiele lat, w szczególności dotyczy to możliwości niezastosowania się do MSSF 3 "Połączenia jednostek gospodarczych", zwłaszcza w przypadku połączeń, które już miały miejsce. Z analizy przeprowadzonej przez Ernst & Young wynika, że zdecydowana większość spółek stosujących MSSF po raz pierwszy wykorzystuje zwolnienia. Ponadto, ze względu na historycznie inne zasady rachunkowe w poszczególnych krajach Unii, występują różnice w samym zastosowaniu MSSF 1.

Podejście alternatywne

dopuszczone przez standardy

Konsolidacja proporcjonalna versus metoda praw własności

MSR 31 "Udziały we wspólnych przedsięwzięciach" pozwala konsolidować udziały w jednostkach pod wspólną kontrolą metodą proporcjonalną lub metodą praw własności. Pierwszy sposób oznacza między innymi przepływy pieniężne jednostki konsolidowanej w cash flow, podczas gdy przy drugim zmianie ulegają jedynie dwie pozycje - udziały oraz udział w wyniku. Z naszej dotychczasowej praktyki wynika, że zdecydowana większość spółek wybiera metodę konsolidacji proporcjonalnej. Patrząc szerzej widać jednak swoisty podział geograficzny. Zdecydowana większość spółek francuskich i hiszpańskich wybrała metodę konsolidacji proporcjonalnej, podczas gdy prawie wszystkie spółki brytyjskie, duńskie i włoskie stosują metodę praw własności.

Koszty finansowania zewnętrznego - kapitalizacja versus ujęcie w rachunku wyników

MSR 23 "Koszty finansowania zewnętrznego" zezwala, aby były one odzwierciedlane w rachunku wyników w momencie poniesienia lub były kapitalizowane do wysokości, w jakiej dotyczą nabywanego bądź budowanego środka trwałego.

Zdecydowana większość spółek europejskich stosuje podejście zalecane przez standard - koszty finansowania zewnętrznego od razu pojawiają się w rachunku wyników, a nie przez następnych wiele lat, razem z amortyzacją środka trwałego. Podobnie robią polskie spółki, wyjątkiem są jednak niektóre branże - na przykład sektor nieruchomości, który stosuje drugie podejście.

Metoda kosztu historycznego versus wycena

MSR 16 "Rzeczowe aktywa trwałe" i MSR 38 "Wartości niematerialne i prawne" zezwala spółkom na stosowanie albo modelu kosztu historycznego, albo metody wyceny do wartości przeszacowanej dla poszczególnych rodzajów rzeczowych aktywów trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. MSR 40 "Nieruchomości inwestycyjne" zezwala na zastosowanie metody wyceny do wartości godziwej lub kosztu dla inwestycji w nieruchomości.

Zdecydowana większość analizowanych przez nas europejskich spółek z branży nieruchomości stosuje model oparty na wartości godziwej dla wszystkich nieruchomości. Wśród pozostałych branż tylko nieliczne spółki stosowały to podejście. Te dane powinny stanowić dobrą wskazówkę dla organów stanowiących standardy, biorąc pod uwagę propagowane przez nie podejście oparte na wartości godziwej. Wcześniejsze zastosowanie standardu

Kolejnym, możliwym źródłem różnic w sprawozdaniach spółek, jest wcześniej niż jest to wymagane zastosowanie nowego standardu i jego interpretacji. W przypadku gdy jednostka nie stosuje danego standardu lub interpretacji, ponieważ jeszcze nie musi tego robić, powinna, zgodnie z MSR 8 "Zasady (polityka) rachunkowości, zmiany wartości szacunkowych i korygowanie błędów", ujawnić ten fakt, określając potencjalny wpływ zastosowania tegoż standardu na jej sprawozdanie finansowe.

Takim przypadkiem jest branża paliwowa, która wcześniej niż musiała zastosowała MSSF 6 "Poszukiwanie i ocena złóż mineralnych". W Polsce standard ten przyjęły tylko niektóre firmy tego sektora. Z pozostałych standardów i interpretacji dużą popularnością cieszyło się wcześniejsze zastosowanie IFRIC 4 "Ustalenie, czy umowa zawiera w sobie elementy leasingu".

Zależność szacunków

od profesjonalnego

osądu zarządu

Sprawozdania finansowe zależą od profesjonalnego osądu zarządów spółek, i to w znacznie większej mierze niż się powszechnie wydaje. Najczęściej tak się dzieje na etapie wyboru metod wyceny oraz przy ustalaniu podstaw takich szacunków, jak rezerwy lub długoterminowe zobowiązania. Często okazuje się, że nawet z pozoru drobna zmiana metody lub założeń istotnie wpływa na wynik wyliczeń, zwłaszcza w przypadku tak wrażliwych pozycji, jak rezerwy na rekultywację terenu lub test na utratę wartości.

Biorąc pod uwagę chociażby różnice pokazane powyżej wydaje się, że nie jest możliwe uzyskanie w pełni porównywalnych sprawozdań finansowych spółek. Warto jednak pamiętać, że w ogóle spójność zasad nie oznacza, że są one identyczne dla wszystkich spółek. Przecież firmy działają w różnych branżach i na różnych rynkach. Dlatego też w poszczególnych branżach wypracowano już pewne zasady, które zwiększają porównywalność sprawozdań. Poza tym trudności w interpretowaniu MSSF, w sporządzeniu sprawozdania finansowego według MSSF po raz pierwszy, a także błędy dodatkowo utrudniają możliwość porównania poszczególnych sprawozdań.

Ale to zapewne jest jedyny element, który z czasem zniknie.

fot. Andrzej Cynka

Menedżer w dziale audytu

Ernst & Young