| W związku z faktem, iż w Państwa piśmie z dnia 23.12.2010 pkt. 1 (Sygn.: DEM/WE/410/88/13/10/JP) nakazaliście zaprezentowanie połączonego sprawozdanie finansowe spółki jawnej i spółki akcyjnej za rok obrotowy 2007 czyli od 1.1.2007 do 31.12.2007 poniżej wyjaśniamy zasadność i prawidłowość sporządzenia prezentowanych pierwotnie rozłącznie sprawozdań finansowych spółki ww. spółek. Przekształcanie spółki jawnej dokonuje się zgodnie z zasadami określonymi w art. 551 – 574 KSH (Ustawa z dnia 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych, publikacja: Dz. U. z 2000 r. nr 94, poz. 1037, z 2001 r. nr 102, z pó¼n. zmianami). Przekształcana spółka jawna do planu przekształcenia wymaganego ww. przepisami KSH zobligowana była przedłożyć między innymi dokumenty wymagane art. 558 ust. 2, w tym miedzy innymi zgodnie z pkt. 4) sprawozdanie finansowe sporządzone dla celów przekształcenia na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu przekształcenia, przy zastosowaniu takich samych metod i w takim samym układzie, jak ostatnie roczne sprawozdanie finansowe. Wyżej wymienione przepisy nie określają jednak obowiązku zamykania i otwierania ksiąg rachunkowych oraz terminów sporządzania sprawozdań finansowych dla celów sprawozdawczych. Zakres ten jest ściśle zdefiniowany w przepisach ustawy o rachunkowości (tj. Dz. U. z 2009, nr 152, poz. 1223 z pó¼n. zmianami) (dalej UoR). Art. 12 UoR określa moment zamknięcia oraz otwarcia ksiąg rachunkowych jednostki. W szczególności przepis ten określa, że jednostka zamyka księgi rachunkowe na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej (art.12 ust. 2 pkt. 3). Przekształcenie spółki jawnej w spółkę akcyjną skutkuje więc koniecznością zamknięcia ksiąg rachunkowych, gdyż tego typu przekształcenie nie stanowi wyłączenia określonego w ust. 3 i ust 3a art.12, zgodnie z którym można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku przekształcenia spółki osobowej oraz spółki cywilnej w inną spółkę osobową, a także spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową. W analizowanym przypadku przekształceniu uległa spółka osobowa (spółka jawna) w spółkę kapitałową (spółkę akcyjną). Konsekwencją powyższego było otwarcie ksiąg rachunkowych zgodnie z ust. 1 pkt. na dzień zmiany formy prawnej. Konsekwencją powyższego było sporządzenie sprawozdania finansowego zgodnie z art. 45. Ust. 1 UoR. Przepis ten nakazuje bowiem sporządzić sprawozdanie finansowe na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, o którym mowa w art. 12 ust. 2, oraz na inny dzień bilansowy, stosując odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 1a i 1b, zasady wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego, określone w rozdziale 4 ustawy. W naszej ocenie przepis ten jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 3 ust. 1 UoR. Odpowiednio pkt. 8 i 9 ust. 1 definiują okres sprawozdawczy i rok obrotowy. Zgodnie z nimi: - okres sprawozdawczy - to okres, za który sporządza się sprawozdanie finansowe w trybie przewidzianym ustawą lub inne sprawozdania sporządzone na podstawie ksiąg rachunkowych, - rok obrotowy - to rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy, Jeżeli zatem z przepisu art. 45 wynika obowiązek sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, a okres sprawozdawczy to okres za jaki sporządza się sprawozdanie finansowe to przyjmuje się założenie, że w tym przypadku skróceniu ulega rok obrotowy określony w pkt. 8 UoR. Z definicji pkt. 9 wynika bowiem, że jest to okres również przyjęty dla celów podatkowych, a w analizowanych kolejnym argumentem pro jest fakt, iż wspólnicy spółki jawnej rozliczają się z dochodu osiąganego ze spółki jawnej jako osoby fizyczne (nie jako spółka), a w momencie zmiany formy organizacyjnej nastąpiła jednoczesna zmiana formy opodatkowania z podatku dochodowego od osób fizycznych na podatek dochodowy od osób prawnych, w które podatnikiem jest spółka Polskie Jadło S.A z/s w Krakowie. Naturalnym skutkiem powyższej analizy jest fakt, iż przekształcana spółka jawna na dzień poprzedzający dzień wpisu zmiany formy prawnej sporządziła niepodlegające badaniu zgodnie art. 64 UoR sprawozdanie finansowe, będące bilansem otwarcia i okresem porównawczym dla sprawozdania finansowego spółki akcyjnej Polskie Jadło S.A. za okres 01.10.2007 do 31.12.2007 roku. Zgodnie bowiem z naczelną zasadą rachunkowości bilans zamknięcia okresu poprzedniego jest bilansem otwarcia następnego, nowego okresu sprawozdawczego. W analizowanym przypadku bilans zamknięcia spółki jawnej sporządzony zgodnie z przepisami art. 45 i 12 UoR jest bilansem otwarcia spółki akcyjnej. W konsekwencji zgodnie z Państwa sugestią dokonaliśmy połączenia i poddaliśmy je badaniu jako sprawozdanie łączne podmiotowi uprawionemu do badania sprawozdań finansowych celem zadośćuczynienia Państwa wymaganiom. Zgadzamy się, że z punktu widzenia biznesowego przekształcenie jest kontynuacją uprzednio prowadzonej działalności w formie spółki osobowej, z punktu widzenia ustawy o rachunkowości obydwa byty prawne muszą być traktowane odrębnie co przedstawiono w odrębnych sprawozdaniach finansowych odpowiednio spółki jawnej za okres 01.01.2007 – 30.09.2007 oraz spółki akcyjnej za okres 01.10.2007 – 31.12.2007. Dalszą konsekwencją powyższego było zbadania sprawozdania finansowego spółki akcyjnej za okres kończący się dniem 31.12.2007, o którym audytor wydał opinię. Zaprezentowane przez odniesienie dane historyczne dotyczącego roku 2008 potwierdzają prawidłowość sporządzenia sprawozdania finansowego za ten okres. Dane te zawierają bowiem operacje księgowe dokonane w roku 2008, których zakumulowane wartości poddane zostały obligatoryjnemu badaniu przez biegłego rewidenta, w trakcie badania sprawozdania finansowego. Zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, w zakresie określonym powyżej, nie istniały przesłanki, które pozwalałby na ujęcie w sprawozdaniu finansowym za rok 2008 jako okresu porównawczego całego roku 2007. Zgodnie z przepisami UoR zaprezentowano jako okres porównawczy czwarty kwartał roku 2007 wynikający ze sprawozdania spółki akcyjnej. Sporządzenie danych historycznych z okresem porównawczym obejmującym cały rok 2007 byłoby niezgodne z przepisami ustawy o rachunkowości i skutkowało by ujęciem zastrzeżenia do opinii o sprawozdaniu finansowym za ten rok. Jednocześnie zwracamy uwagę, że w pierwszej wersji prospektu emisyjnego, który został do Państwa przesłany zaprezentowaliśmy rok 2007 w szyku rozwartym tj. odrębnie sprawozdanie finansowe spółki jawnej i odrębnie sprawozdanie finansowe spółki akcyjnej. | |
