Czy jest opłata skarbowa za pożyczkę papierów wartościowych?
Do chwili wejścia w życie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku (styczeń 1998 r.) o publicznym obrocie papierami wartościowymi (ustawa popw) przeszkodą we wprowadzeniu systemu "pożyczek" papierów wartościowych był brak odpowiednich przepisów prawnych. Sytuacja zmieniła się jednak tylko częściowo. Do tej pory nie zostały wydane akty wykonawcze do ustawy popw, niezbędne do praktycznego uruchomienia procedury ich udzielania. Według informacji uzyskanych z Komisji Papierów Wartościowych i Giełd, w najbliższej przyszłości projekt takiego aktu trafi do uzgodnień międzyresortowych.Jedną z najważniejszych kwestii pozostających do rozstrzygnięcia jest zagadnienie podlegania "pożyczki" papierów wartościowych opłacie skarbowej. Problem ten został poruszony m.in. na konferencji Krajowego Depozytu Papierów Wartościowych w lutym 1999 roku, jednak do tej chwili nie jest mi znane żadne stanowisko władz skarbowych dotyczące tej kwestii.Pożyczka według przepisów ustawy popwRegulacje wprowadzone przez ustawę popw są bardzo lapidarne. Artykuł 31 ust. 1 pkt 9 stwierdza jedynie, że nie wymaga uzyskania zezwolenia udzielanie przez dom maklerski pożyczek papierów wartościowych. Artykuł 89 ust. 1 pkt g zezwala na przeniesienie własności papierów wartościowych w formie pożyczki (wtórny obrót papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu) poza rynkiem regulowanym.Pożyczka według przepisów kodeksu cywilnegoZ całą pewnością ustawa popw nie wprowadza definicji pojęcia "pożyczka papierów wartościowych". Oznacza to, moim zdaniem, że termin pożyczka został użyty w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. (Umowa pożyczki jest umową nazwaną regulowaną przez art. 720 i nast. kodeksu cywilnego). Według przepisów kodeksu cywilnego, "przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej wartości".Przedmiot umowy pożyczkiPrzedmiotem umowy pożyczki, w rozumieniu kodeksu cywilnego, mogą być więc jedynie pieniądze oraz rzeczy oznaczone co do gatunku. Z całą pewnością przedmiotem umowy pożyczki nie mogą być prawa, a w takiej roli występują papiery wartościowe dopuszczone do publicznego obrotu. Nie można uznać, że przedmiotem pożyczki papieru wartościowego jest dokument inkorporujący prawa, gdyż w obrocie publicznym nastąpiła dematerializacja papierów wartościowych.Prawa papierów wartościowych a kodeks cywilnyZ przedstawionych powyżej uwag jednoznacznie wynika, że termin "pożyczka" używany przez ustawę popw nie jest tożsamy z tym samym pojęciem wprowadzonym przez kodeks cywilny. Pozostaje więc do rozstrzygnięcia kwestia stosunku przepisów ustawy popw do kodeksu cywilnego. Czy ustawa popw jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 720 kodeksu cywilnego?W przypadku uznania, że przepisy ustawy o popw są przepisami szczególnymi w stosunku do art. 720 kodeksu cywilnego, należałoby się zgodzić ze stwierdzeniem, że od dnia wejścia w życie ustawy popw przedmiotem pożyczki mogą być nie tylko pieniądze i rzeczy oznaczone co do gatunku, ale także papiery wartościowe (prawa). Wydaje mi się jednak, że ten sposób interpretacji nie może się obronić. O ile mogę sobie wyobrazić, że co do zasady przepisy ustawy popw mogą być przepisami szczególnymi w stosunku do kodeksu cywilnego, to jednak nie może to być dokonane w sposób dorozumiany. Moim zdaniem, w żadnym przypadku z treści przepisów ustawy popw nie wynika, że celem ustawodawcy było rozszerzenie zakresu przedmiotowego umowy pożyczki. Oznacza to więc, że termin "pożyczka", którym posługuje się ustawa popw, nie jest tożsamy z "pożyczką" w rozumieniu kodeksu cywilnego.KonsekwencjeUstawodawca posługując się terminem "pożyczka", w przypadku gdy przedmiotem umowy są papiery wartościowe (prawa), postąpił, moim zdaniem, dość niefrasobliwie. Używanie tych samych pojęć w stosunku do umów, które de facto różnią się od siebie (przy zachowaniu podobnego celu ekonomicznego) nie może być godne pochwalenia.W konsekwencji wydaje się, że ustawodawca wprowadził w ustawie popw nowy typ umowy "pożyczka papierów wartościowych". Nazwanie tej umowy "pożyczką" spowodowane było faktem, że w języku polskim nie został wykształcony odrębny termin dla takiej umowy. Nie oznacza to jednak, że mamy do czynienia z umową pożyczki regulowaną przez kodeks cywilny, a w praktyce, w ogóle z umową pożyczki.Czynności cywilnoprawne podlegające opłacieskarbowejStosownie do postanowień ustawy z 31 stycznia 1989 roku o opłacie skarbowej ("ustawa"), opłacie skarbowej podlegają następujące czynności prawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowa dzierżawy i poddzierżawy rzeczy i praw majątkowych, umowa pożyczki, umowa komisu, umowa spółki, umowy poręczenia, umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań na rzecz zbywcy lub osób trzecich, umowa dożywocia oraz odpłatnego ustanowienia renty, umowy o dział spadku oraz o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat, umowy majątkowe małżeńskie.Należy podkreślić, że ustawa posługuje się zwrotem "opłacie skarbowej podlega", co oznacza, że wymienione przez nią umowy stanowią listę zamkniętą. W konsekwencji umowy nie wymienione przez ustawę nie podlegają opłacie skarbowej.Reasumując, obowiązkowi uiszczenia opłaty skarbowej podlegają jedynie umowy nazwane, wymienione przez ustawę, mające charakter odpłatny1.Pogląd ten znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego.I tak w tezie wyroku z 12 sierpnia 1993 roku (SA/Wr 470/93) NSA orzekł, że: "Umowa nie nazwana o charakterze mieszanym, nie mieszcząca się w katalogu czynności prawnych zawartych w art. 1 ust 1 pkt 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 roku, nie podlega opłacie skarbowej". Jakkolwiek NSA zajmował także przeciwstawną pozycję2, wydaje się jednak, że przytoczony przeze mnie pogląd, w chwili obecnej, jest podzielany powszechnie przez doktrynę.Pożyczka w ustawie o opłacie skarbowej - według kodeksu cywilnego, czy według ustawy o publicznym obrocie papierami wartościowymi?Uznając, że pożyczka według ustawy popw nie jest tożsama z umową pożyczki według kodeksu cywilnego, pozostaje do rozstrzygnięcia kwestia, którym terminem "pożyczka" posługuje się ustawa o opłacie skarbowej.Nie podlega dyskusji, że umową pożyczki jest umowa regulowana przez kodeks cywilny. Fakt, że ustawodawca używa tego terminu dla innej umowy, nie powoduje, że nowy typ umowy staje się umową pożyczki.Pożyczka papierów wartościowych nie podlega opłacie skarbowej!Mając na uwadze, że umowa "pożyczki papierów wartościowych" jest umową nie nazwaną oraz że opłacie skarbowej podlegają jedynie enumeratywnie wymienione przez ustawę o opłacie skarbowej umowy nazwane, wydaje się słuszne, że "pożyczka papierów wartościowych" nie podlega opłacie skarbowej.
Andrzej Paczuski
Doradca podatkowy, Managerw Zespole Usług FinansowychDepartamentu Podatkowego PricewaterhouseCoopers1 Porównaj Krystyna Chustecka, Opłata skarbowa w 1998 roku, Difin, Warszawa 1998.2 Wyrok z dnia 20 maja 1994 roku: "Okoliczność, że art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 roku o opłacie skarbowej nie wymienia umowy leasingu, nie oznacza wcale, że umowa ta nie podlega opłacie skarbowej".
